POŘÍZENÍ MAJETKU ZA ÚČELEM EKONOMICKÝCH ČINNOSTÍ USKUTEČNĚNÝCH V BUDOUCNU

C - 268/83 Rompelman, C - 110/94 INZO
ze dne 14. února 1885 / ze dne 29. února 1996

Každý kdo uskutečňuje investice úzce spojené a nutné k budoucímu využívání nemovitého majetku, musí být považován za osobu povinnou k dani. Je na osobě požadující odpočet daně, aby prokázala, že podmínky pro odpočet jsou splněny a zejména, že je osobou povinnou k dani.

C – 268/83 Rompelman
Pan Rompelman nabyl právo ke koupi dvou nebytových jednotek nabízených jako „showroom“, jenž uvažoval dále pronajímat. Při pronájmu zvolil možnost nevyužít osvobození od daně a považovat pronájem za plnění podléhající DPH. V daňovém přiznání uplatnil odpočet daně ze záloh kupní ceny placených ve vztahu k budoucnu převedeným nebytovým jednotkám. Z důvodu, že notářský zápis o převodu vlastnického práva k nebytovým jednotkám nebyl proveden, nebyly uvedené prostory k datu podání daňového přiznání panem Rompelmanem pronajímány. Na základě skutečnosti, že ke skutečnému využívání pořizovaných prostor ještě nedošlo, byl požadovaný odpočet DPH holandským správcem zamítnut.

Národní soud položil předběžnou otázku, zda „využívání“ ve smyslu druhé věty čl. 4(2) směrnice začíná jakmile osoba pořizuje majetek, který hodlá v budoucnu pronajímat, nebo jinými slovy zda nabytí práva, jenž založí v budoucnu převod vlastnického práva k části nemovitosti, která je dosud v průběhu výstavby, a která bude sloužit k účelům pronájmu, může být považováno za ekonomickou činnost ve smyslu čl. 4(1) směrnice?

Soud v odpovědi uvedl, že účelem úpravy odpočtů je zcela zbavit podnikatele zátěže DPH, která je splatná nebo byla odvedena v rámci všech jeho ekonomických činností. Společný systém DPH tudíž zaručuje neutralitu, pokud jde o daňovou zátěž všech ekonomických činností bez ohledu na jejich cíle nebo výsledky, za podmínky, že uvedené činnosti samy rovněž podléhají DPH. Ekonomická činnost dle čl. 4(1) směrnice může spočívat v několika postupných transakcích, jak ve skutečnosti implikuje znění čl. 4(2), jenž odkazuje na veškeré činnosti výrobců, obchodníků a osob poskytujících služby. Přípravné činnosti jako pořízení majetku, a tudíž i nákup nemovitého majetku, které tvoří část těchto činností, musí být samy o sobě považovány za ekonomickou činnost. V této souvislosti není nutné rozlišovat různé právní formy, které mohou mít tyto přípravné činnosti, zvláště mezi obdobím pořízení práva, jenž zakládá budoucí převod vlastnického práva, a samotným pořízením majetku. Navíc princip DPH, jenž má být neutrální s ohledem na daňovou zátěž podnikání, vyžaduje, že první investiční výdaje vynaložené za účelem a s ohledem na zahájení podnikání musí být považovány za ekonomickou činnost. V případech, ve kterých by DPH hrazená na vstupu v rámci přípravných prací byla odpočitatelná až po započetí skutečného využívání nemovitého majetku, by byl majetek od prvních investic do zahájení jeho využívání zatížen finančním břemenem. Tudíž každý kdo uskutečňuje takovéto investice, úzce spojené a nutné k budoucímu využívání nemovitého majetku, musí být považován za osobu povinnou k dani ve smyslu čl. 4. K otázce zda deklarovaný záměr pronajímat budoucí majetek je dostatečný pro předpoklad, že majetek je pořízen za účelem jeho využití pro zdanitelná plnění, a tudíž investor musí být považován za osobu povinnou k dani, Soud uvedl, že je na osobě požadující odpočet daně, aby prokázala, že podmínky pro odpočet jsou splněny a zejména, že je osobou povinnou k dani. Proto čl. 4 nezamezuje správci daně požadovat, aby deklarovaný záměr byl podpořen objektivní evidencí, takovou jako je důkaz, že prostory, které mají být postaveny, jsou specificky uzpůsobeny ke komerčnímu využití.

C – 110/94 INZO
Společnost INZO byla založená kraji a obcemi západních a východních Flander s cílem definovat využití a rozvoj postupů vedoucích k zpracování mořské vody pro pitné účely. Za tímto účelem pořídila určitá výrobní zařízení a zadala vypracování studie ziskovosti projektu výstavby odsolovacího zařízení. Při pořízení těchto výdajů uplatnila odpočet DPH na vstupu. Z důvodu, že studie prokázala znaky nerentability projektu, kdy někteří investoři odstoupili od záměru kapitálové účasti na projektu, byl projekt ukončen a INZO vstoupila do likvidace, aniž by předtím uskutečnila jakékoliv zdanitelné plnění.

Národní soud položil předběžnou otázku výkladu čl. 4 směrnice ve smyslu:
– tam kde správce daně akceptoval, že společnost, jenž deklarovala záměr zahájit ekonomickou činnost v rámci níž je umožněn odpočet daně, má statut osoby povinné k dani, zda zadání vypracování studie ziskovosti projektu uvažované činnosti může být považováno za ekonomickou činnost, i když účelem této studie je zjištění stupně ziskovosti této činnosti?
– zda této společnosti může být zpětně odejmut statut osoby povinné k dani, tam kde s ohledem na výsledky studie bylo rozhodnuto nepokračovat v provozní fázi, ale zahájit likvidaci společnosti?

Obdobně jako Soud konstatoval v C – 268/83 Rompelman, počáteční investiční výdaje mohou být považovány za ekonomickou činnost ve smyslu čl. 4, a v tomto kontextu správce daně musí brát zřetel na deklarovaný úmysl provozovat ekonomickou činnosti. Tam kde správce daně akceptoval, že společnost deklarující tento úmysl provozovat ekonomickou činnosti má statut osoby povinné k dani, vypracování studie ekonomických a technických aspektů projektu může být považováno za ekonomickou činnost dle čl. 4 direktivy, i když účelem této studie je zjistit míru ziskovosti předpokládané činnosti. Z toho vyplývá, že DPH zaplacená s ohledem na tuto studii ziskovosti může být v principu odpočitatelná ve shodě s čl. 17. Dle SDEU by bylo v rozporu s principem právní jistoty, kdyby práva a povinnosti osoby povinné k dani záležely na skutečnostech, okolnostech nebo událostech, ke kterým dojde potom co správce daně učinil závěr ohledně těchto práv a povinností. Tudíž od doby, kdy správce daně, na základě mu poskytnutých informací, přijal závěr, že příslušná osoba vyhovuje statutu osoby povinné k dani, pak tento statut nemůže být v principu následně se zpětnou platností odejmut z důvodu, že k určitým událostem došlo nebo nedošlo. Jinou interpretací by došlo ke svévolnému znevýhodnění podnikatelů, ve smyslu zamezení nároku na odpočet z přijatých zdanitelných plnění před usku¬tečněním zdanitelného plnění, vůči zdanitelným plněním s nárokem na odpočet, přijatých v průběhu uskutečňo¬vání zdanitelných plnění.

Doplňující informace:
Související rozsudky: C ‑ 249/17 Ryanair
Zákonná úprava EU: čl. 2(1), 9(1) a čl. 167 až 171 DPH směrnice 2006/112/ES
Tuzemská zákonná úprava: §5 a §72 zák. č. 235/04 Sb., o DPH

C – 268/83 Rompelman, C – 110/94 INZO