ÚROK Z NADMĚRNÉHO ODPOČTU DPH ZADRŽOVANÉHO V DŮSLEDKU VYTÝKACÍHO ŘÍZENÍ

7 Aps 3/2013 - 34 KORDÁRNA
ze dne 25. září 2014

Plátci daně přísluší úrok ze zadržovaného nadměrného odpočtu DPH za dobu od uplynutí tříměsíční lhůty, která počíná běžet uplynutím zdaňovacího období, za které je nárok na nadměrný odpočet uplatňován.

V daném rozsudku se NSS konečně vypořádal s závěry judikovanými SDEU ve věci nároku plátce daně na úrok ze zadržovaného nadměrného odpočtu DPH v případě, kdy správce daně zahájil po podání daňového přiznání vytýkací řízení. V dané věci finanční úřad dopěl k závěru, že pochybnosti o oprávněnosti nároku na odpočet nebyly plátcem daně odstraněny a nárok na nadměrný odpočet nepřiznal. Tento postup byl v rámci odvolání finančním ředitelstvím revokován a nárok na odpočet byl plátci přiznán v původně uplatněné výši. (Meritorně finanční ředitelství přehodnotilo názor finančního úřadu v posouzení, zda poradenské služby poskytnuté dlužníkovi v průběhu insolvenčního řízení představují zdanitelné plnění, které bylo použito v rámci ekonomické činnosti dlužníka). Na základě zrušení platebního výměru v rámci odvolání finanční úřad přiznal plátci úrok počítaný od prvního dne právní moci dotčeného platebního výměru. S uvedeným postupem plátce nesouhlasil a požadoval přiznání úroku ode dne zahájení vytýkacího řízení.

NSS vyhověl kasační stížnosti plátce daně, kdy uvedl, že správce daně je povinen při vypořádání nároku na nadměrný odpočet postupovat bez zbytečných průtahů. To však neznamená, že nemá k dispozici nástroje k prověřování správnosti uplatněného nároku (zejména postup k odstranění pochybností nebo daňovou kontrolu). V dané souvislosti NSS uvedl, že nadměrný odpočet DPH je v řadě případů terčem pokusů o daňové podvody, tudíž nelze připustit, aby byl striktně vázán nepřekročitelnými lhůtami pro prověření oprávněnosti takového nároku, a správce daně by měl disponovat přiměřeným časovým prostorem potřebným k uskutečnění všech účelných a bez průtahů učiněných kroků k prověření nároku na nadměrný odpočet. Nicméně plátce daně by měl snášet „bezplatně“ takovéto prověřování jen po určitou přiměřenou dobu. Nad rámec této doby musí od státu obdržet kompenzaci v podobě úroku, jenž je přiměřené délce zadržování nadměrného odpočtu.
Následně NSS poukázal na judikaturu SDEU a v konfrontací s jejími závěry konstatoval, že tuzemská právní úprava (ZDPH a DŘ dle ustanovení uvedených níže) má při svém doslovném výkladu nepřijatelné dopady z hledisek ústavněprávních i z hledisek práva EU. S ohledem na požadavky eurokonformního výkladu je tudíž nutné se v určitých ohledech odchýlit od jejího doslovného výkladu a přiklonit se k výkladu reflektujícímu smysl a účel systému DPH. S ohledem na tyto výchozí předpoklady je nutno v zásadě odvíjet úrok z nadměrného odpočtu nevyplaceného státem od uplynutí lhůty k podání daňového přiznání, tj. do 25 dnů po uplynutí zdaňovacího období. Po to datu začíná běžet třicetidenní lhůta k vyplacení nadměrného odpočtu a po jejím uplynutí by zásadně neměl být důvod plátci odpírat nárok na úrok z vratitelného přeplatku. Nicméně s ohledem na nutný určitý časový prostor, kterým by měl správce daně disponovat, aby prověřil oprávněnost uplatněného nároku na nadměrný odpočet, a jelikož vnitrostátní právo neobsahuje žádnou analogickou lhůtu, lze v souladu s judikaturou SDEU aproboval lhůtu tří měsíců, po jejímž uplynutí náleží plátci úrok z vratitelného přeplatku daně. Takováto tříměsíční lhůta počíná běžet od uplynutí zdaňovacího období, za které je nárok na nadměrný odpočet uplatňován.

POZN. Oprava bodů 39 a 40 rozsudku viz. Usnesení 7 Aps 3/2013 – 47

1 Afs 235/2014 – 65
Odlišný okamžik vzniku vratitelného přeplatku u nadměrného odpočtu je skutečností, která podstatně odlišuje nyní posuzovanou věc od věci Kordárna. Ve věci Kordárna vznikl přeplatek až vyměřením nadměrného odpočtu již za účinnosti daňového řádu. Rozšířený senát naopak jednoznačně vyloučil, že by řešení přijaté ve věci Kordárna bylo použitelné i pro nyní posuzovanou věc.
Z výše uvedených důvodů NSS uzavřel, že § 264 odst. 10 DŘ odkazuje na použití zákona o správě daní a poplatků pro účely vrácení vratitelného přeplatku včetně výpočtu a vrácení úroku, pokud je přeplatek vrácen po stanovené lhůtě. Správní orgány proto nepochybily, když za rozhodnou právní úpravu v posuzované věci považovaly zákon o správě daní a poplatků.

1 Afs 265/2016-33
V tomto rozsudku NSS konstatoval, že z textu § 254 odst. 1 DŘ je zřejmé, že daňový úrok z neoprávněného jednání správce daně může daňovému subjektu náležet pouze za období po vydání rozhodnutí, které bylo následně změněno. Úrok je hrazen za to, že vydané rozhodnutí bylo nezákonné (či nicotné) a na jeho základě daňový subjekt uhradil určitou částku (nebo mu v jeho důsledku nebyl vyplacen nadměrný odpočet). Za období před vydáním tohoto rozhodnutí proto nepřichází přiznání úroku z neoprávněného jednání správce daně v úvahu.

9 Afs 225/2015 – 72
V uvedeném rozsudku NSS mimo jiné rozvinul aplikaci přímého účinku směrnice a judikatury SDEU na danou věc, kdy uvedl, že česká vnitrostátní právní úprava je v posuzované otázce nedokonalá, tudíž soudy musí vyjít z práva EU. Ve své judikatuře (rozhodnutí Garage Molenheide, Alicja Sosnowska, Enel Maritsa Iztok, Kovozber a další) Soudní dvůr dovodil, že směrnice má ve vztahu k členským státům, které nedokonale transponovaly její znění, přímý účinek. Vnitrostátní soudy mají v takovém případě totiž povinnost neaplikovat vnitrostátní právní předpis a namísto něj musí aplikovat příslušné unijní pravidlo. Čl. 183 směrnice tedy musí být přímo aplikován i v českém právním prostředí. Tento článek Soudní dvůr vyložil tak, že za opožděně vrácený řádně uplatněný nadměrný odpočet náleží daňovému subjektu úrok. Finanční orgány mají v případě pochybností o uplatněném nároku povinnost tyto pochybnosti odstranit, k tomu jim musí být dána přiměřená lhůta. Ovšem pokud tuto lhůtu překročí, musí daňovému subjektu dorovnat jeho finanční znevýhodnění, které musel snášet po dobu, kdy byl jeho nadměrný odpočet prověřován, byl-li odpočet shledán oprávněným.

8 Afs 205/2017-35
V tomto rozsudku NSS potvrdil, že závěry vyplývající z rozsudku ve věci Kordárna, v němž bylo rozhodováno podle právní úpravy DŘ, se vztahují také na skutkové okolnosti, které byly posuzovány podle úpravy ZSDP.

Doplňující informace:
Sbírka rozhodnutí: NE
Rozšířený senát: NE
Související rozsudky: zejména C-431/12 SC Rafinăria Steaua, C-107/10 Enel Maritsa IztokC-25/07 Sosnowska, 8 Afs 68/2013 – 46, 9 Afs 225/2015 – 72, 7 Afs 173/2016 – 26, 1 Afs 235/2014 – 50, 7 Afs 173/2016 – 26, 1 Afs 70/2016 – 77, 3 Afs 227/2016 – 41, 10 Afs 291/2016 – 27
Zákonná úprava: § 105 odst. 1 zák. č. 235/2004 Sb., o DPH, § 140 odst. 1 a 2 , § 155 odst. 2 a § 254 odst. 1 zák. č. 280/2009 Sb., daňový řád (POZN. dle novely DŘ by od 1.1. 2015 měl být přiznáván úrok (ve výši REPO sazby + 1 %) z vratitelného přeplatku, pokud délka vytýkacího řízení (postupu k odstranění pochybností) přesáhne pět měsíců)

7 Aps 3/2013 – 34 KORDÁRNA